[국세청 최신판례 / 증여세] 비교입주권의 매매가액인 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 시가로 보아 증여세를 부과한 처분의 당부

<조심-2023-중-10854 / 귀속년도 2021 / 생산일자 2024.04.17>

요지
처분청이 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 유사매매사례가액으로 보아 증여세를 부과한 이 건 처분은 잘못이 없음

상세내용

[주 문]

심판청구를 기각한다.

 

[이 유]

 

1. 처분개요

 

 가. 청구인은 2021.8.18. 배우자 故aaa(이하 “피상속인”이라 한다)로부터 OOO 주택재건축정비사업이 진행 중인 서울특별시 서초구 OOO 조합원 입주권(이하 “쟁점입주권”이라 한다)을 증여받은 후, 2021.11.4. 쟁점입주권의 증여가액을 OOO원으로 평가하여 증여세 신고를 하였다.

 

 나. OO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 2023.4.11.부터 2023.6.19.까지 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하여, 서울특별시 서초구 OOO 소재 조합원 입주권(이하 “비교입주권”이라 한다)이 OOO원(이하 “쟁점매매사례가액”이라 하고, 해당 거래 사례를 “쟁점매매사례”라 한다)에 거래된 사실을 확인한 후, 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 시가에 해당하는 유사매매사례가액으로 적용하여 2023.10.7. 청구인에게 과소신고분인 OOO원(입주권 프리미엄 상당액)에 대한 2021.8.18. 증여분 증여세 OOO원을 결정·고지하였다.

 

 다. 청구인은 이에 불복하여 2023.11.28. 심판청구를 제기하였다.

 

 

2. 청구인 주장 및 처분청 의견

 

 가. 청구인 주장

 

  쟁점입주권과 비교입주권은 기존 사업시행계획의 변경으로 동일하게 분양신청 하였던 126㎡ 면적의 아파트 자체가 존재하지 않을 뿐 아니라 분양신청 자체의 법적효력이 상실되었는바, 사실이 이러함에도 동일하게 분양신청을 하였다는 이유만으로 양 입주권간의 유사성을 판단하는 근거로 적용할 수 없고, 양 입주권은 증여당시 재산의 특성이나 거래상황 등으로 유사성을 판단하여야 하는데, 쟁점입주권과 비교입주권은 면적, 권리가액 등이 전혀 유사하지 않으며，변경된 사업시행계획에 따라 새롭게 조합원 분양신청절차가 진행되고 증여 후 2년이나 경과한 2023.8.31. 이루어진 관리처분계획내역서에 쟁점입주권과 비교입주권이 동일한 평형으로 분양신청 되어 있는 우연한 사실에 의존하여 기존 분양신청 당시 동·호수 미확정, 분양금액 미체결, 권리가액 상이, 면적상이 등 여러 면에서 아무런 연관성이 없는 입주권과 유사성을 소급하여 판단하는 것도 잘못된 것인바, 정확한 법 적용과 제반 상황을 종합하여 볼 때, 처분청에서 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 유사매매사례가액으로 보아 이 건 증여세를 부과한 처분은 부당하고, 쟁점입주권의 증여가액은 조세심판결정례(조심 2010서2577, 2010.11.30. 등 참조)와 같이 보충적평가방법에 따른 권리가액으로 평가하여 결정하여야 한다.

 

  (1) 쟁점매매사례가액은 다음과 같은 이유로 쟁점입주권의 시가로 적용할 수 없다.

 

   (가) 시가란 객관적이어야 하고, 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되어야 하며, 기준시점의 재산의 구체적인 현황에 따라 평가된 교환가치를 적정하게 반영하여야 하고, 기준일과 거래일 사이에 가격변동이 없어야 한다고 해석하고 있는바, 즉 객관적인 교환가치라 함은 거래대상 재산의 고유한 특성을 기초로 하여 형성된 교환가격이어야 하며 유사매매사례가액을 적용할 때에도 당연히 재산의 구체적인 현황을 반영하여 적용하여야 한다.

 

   시가 중 하나인 유사매매사례가액은 추상적인 정상가치와는 다른 개념으로 토지의 경우를 예로 들면 주변 시세로 정상가치를 판단할 수 있지만 정상가치로 평가하지 않고 보충적평가방법으로 평가하고 있고, 이는 정상가치 대비 보충적평가방법에 의한 공시지가에 의한 평가가액이 일반적으로 과소하지만 이를 무시하고 적용할 경우 법으로 정해 놓은 보충적평가방법이 유명무실해질 우려가 있어 획일성, 안정성이 심각히 훼손되는 등의 많은 문제점을 초래하게 되므로 시가가 없을 경우 정상가치를 적용하지 않고 공시지가를 적용하고 있다.

 

   유사매매사례가액이 시가로 인정되기 위해서는 해당 재산과 면적, 위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 매매가액 등이 있는 경우여만 하는데, 쟁점입주권과 같이 동·호수가 확정되기 전이고 일체의 분양계약이 체결되지 않았을 뿐 아니라 기존 분양신청 내용 자체가 법적효력이 상실된 입주권의 경우 부동산인 공동주택이나 동·호수까지 확정된 입주권과는 많이 다른 특성을 가지고 있는 바, 쟁점입주권만의 원천적이고 본질적인 특성 등을 반영하여 그 적용기준의 해석은 법적 안정성, 예측가능성을 해치지 않는 합목적적인 범위 내에서 더욱 명백하고 정확하여야 하는 것이다.

 

   (나) 조사청은 쟁점입주권과 비교입주권이 과거 변경 전 사업시행계획에 따라 동일한 평형을 분양신청한 사실을 근거로 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 시가로 보았으나, OOO 주택재건축정비사업은 2021.5.21. 세대구성 등을 포함한 여러 항목의 사업계획이 실질적으로 대폭 변경되어 종래의 사업시행계획인가에 따라 진행한 분양신청의 효력이 상실되었고, 청구인이 쟁점입주권을 증여받을 당시에는 새로운 분양신청절차가 진행되기 이전으로 동·호수, 분양금액, 추가부담금 등이 미확정된 상태였기 때문에 효력이 상실된 당초 분양신청에서 동일한 평형을 신청하였다는 사실만으로 유사성을 판단하기는 어렵다.

 

   쟁점입주권과 비교입주권은 아래 <표1>과 같이 입주권의 가치를 결정하는 결정적인 요소 중의 하나인 토지 및 건물의 면적이 서로 다르고 2021.5.31. 고시한 개별공시지가도 서로 달라 평가대상 재산과 면적 및 기준시가가 전혀 유사하지 않다.

 

<표1> 양 입주권 면적 등 비교

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   또한, 조사청이 제시한 비교입주권의 경우 아래 <표2>와 같이 법적효력을 상실한 126㎡ 평형을 분양신청 하였는데, 예정분양가액은 같은 평형을 분양신청 하였으므로 동일하지만 비교입주권의 권리가액은 쟁점입주권의 권리가액과 큰 차이가 있고, 쟁점입주권과 같이 동·호수가 미확정된 상태이고 사업시행계획도 변경된 특성을 가진 입주권인 경우 권리가액이 유사성 여부를 판단하는 매우 중요한 요소 중의 하나라고 볼 수 있으나 쟁점입주권과 비교입주권은 권리가액에서 큰 차이가 있는바, 이러한 제반상황을 고려할 때 쟁점매매사례가액을 유사매매사례가액으로 적용하기 어렵고, 시가를 파악할 수 없는 경우로 보아야 한다.

 

<표2> 양 입주권 분양신청 내역

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   OOO 주택재건축정비사업은 아래 <표3>과 같이 2021.5.21. 사업시행계획이 대폭 변경되면서 청구인이 쟁점입주권을 증여받을 당시인 2021.8.18.에는 변경 전 사업시행계획에 따른 분양신청의 효력이 이미 상실되어 쟁점입주권과 관련하여 신청한 분양평수 및 추가 분담금 관련 사항도 전면 효력이 상실되었다.

 

   2016년에 OOO 주택재건축정비사업은 당초 2,557세대를 공급하는 것으로 정비계획이 수립되었으나，2021.5.21. 정비계획이 대폭으로 변경·고시되면서 주택공급 세대수가 3,065세대로 변경되었고, 공급대상 주택면적도 대폭 조정되었다.

 

<표3> 변경 전후 사업시행계획 비교

① 변경 전 사업시행계획

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② 변경 후 사업시행계획

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   변경 후 관리처분계획에 따른 분양신청에서 조합원이 신청할 수 있는 아파트 평형은 조합원이 출자한 종전의 토지 및 건물의 가격과 면적을 기준(권리가액)으로 분양함을 원칙으로 하는 것이고, 최초 제출했던 분양신청 내역을 근거로 분양신청을 하는 것이 아닌바, 증여된 쟁점입주권도 분양신청이 확정되어 동·호수·분양금액 등이 확정된 입주권을 증여한 것이 아니라 분양신청내역의 효력이 상실되어 동·호수·분양금액 등이 확정되지 않은 입주권을 증여받은 것이고, 이후 청구인은 법정 분양신청기준에 따라 권리가액을 기준으로 하여 당시의 경제적 외 제반상황 등을 고려하여 새로이 자유로이 분양받을 주택평형을 신청한 것이며, 이로 인하여 배정받은 아파트입주권이 기존 효력이 상실된 분양신청 내용과는 아무런 연관 관계가 없음에도 불구하고 새로이 진행된 분양신청결과에 따라 증여 후 2년이나 경과되어 배정된 쟁점입주권과 비교입주권의 신청평형과 분양가액이 동일하다는 이유로 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 시가로 보는 것은 타당하지 아니하다.

 

   사업계획 변경 전과 후의 조합원 지위는 관련법령과 정관에 따라 이루어지는 것이지 분양신청의 결과와는 관련이 없고, 실제로 기존 분양 신청에서 쟁점입주권과 같은 평형을 신청한 입주권이 새로운 분양 신청에서는 쟁점입주권보다 큰 평형을 신청하는 사례(OOO동 948-29 매매사례) 등 처분청의 의견과 반대되는 사례도 있으므로 처분청의 의견은 타당하지 아니하다.

 

   증여 후 2년이나 경과한 시점에 각 조합원이 각자 이해관계에 따라 새롭게 분양 신청을 하면서 우연히 동일평형을 신청하였다는 사유만으로 사업계획이 대폭 변경된 쟁점입주권의 가치산정 측면에서 연결성이 있다고 보기는 어렵고, 이를 소급하여 유사매매사례가액 적용의 근거로 보기에는 무리라고 판단되며, 비교입주권은 동일한 프리미엄과 가치를 갖는 유사입주권이 아니다.

 

  (2) 쟁점입주권 가액은 보충적평가방법으로 산출된 권리가액으로 평가하여야 하는바, 이를 반영한 청구인의 당초 신고내용이 정당하다.

 

   (가) 증여재산은 시가평가를 원칙으로 하지만 재산의 가치를 객관적으로 평가한다는 것은 어려운바, 시가를 산정하기 어려운 경우에 과세관청의 주관이나 자의적 재량에 의한 평가를 배제하고 평가방법을 객관화 하여 과세행정의 획일적이고 안정적인 처리를 위하여 보충적 평가방법에 의하여 평가하도록 규정하고 있다.

 

   당초 청구인은 쟁점입주권에 대한 유사매매사례가액이 확인되지 않아 감정평가기관에 방문하여 감정을 의뢰하였으나, 감정평가기관에서 쟁점입주권의 평가와 관련하여 평가기준일 현재 신청한 평수 자체가 소멸되어 존재하지 않기 때문에 특정 평수의 매매사례를 기준으로 감정평가할 수 없다는 의견을 주었다.

 

   증여세 신고 세무대리인이 속한 세무법인 이레에서는 증여세 신고 검토보고서에 “관리처분계획인가 신청 당시 조합이 최종 확정한 조합원의 권리가액만이 존재하고 평가기준일(상속개시일）현재의 매매사례 가액이 없어 그 시가를 확인할 수 없으므로, 보충적평가방법으로 평가하면서 프리미엄을 산정할 수 없고 추가불입액도 확인되지 아니하므로 조합원의 권리가액으로 쟁점입주권을 평가함이 합리적이다.”라고 판단하여 쟁점입주권을 평가하였다고 기술하였다.

 

   처분청은 청구인이 권리가액을 시가로 주장하는 것으로 오해하고 있으나 청구인은 권리가액을 시가로 주장하고 있는 것이 아니고, 시가가 없으므로 법에 따라 보충적평가방법으로 평가하는 것이 합리적이라는 점을 강조하고 있는 것이다.

 

   입주권의 보충적평가금액은 권리가액에 실지 납부금과 프리미엄을 더하여 산정하는 것으로 규정하고 있는바, 권리가액으로 증여가액을 신고한 것은 적법한 것이며 유효하다.

 

   (나) 일반적으로 조합설립 → 사업시행인가 → 분양 신청 → 관리처분계획인가 → 철거 및 착공 → 준공 → 조합해산의 절차를 거쳐 이루어지는 재건축사업에서는 사업시행계획의 변경으로 반드시 관리처분계획이 변경되는 것은 아니나, 사업시행계획이 대폭 변경되어 새로운 사업시행계획이 인가될 경우 기존 사업시행계획의 효력은 상실되는 것이고, 관리처분계획 또한 새로운 관리처분계획이 인가될 경우 변경시점을 기준으로 기존 관리처분계획은 효력을 상실하는 것이다(대법원 2016.6.23. 선고 2014다16500 판결, 대법원 2011.2.10. 선고 2010두19799 판결, 대법원 2012.3.22. 선고 2011두6400 전원합의체 판결 등 참조).

 

   비록 기존의 분양신청효력이 상실되었어도 관리처분계획은 2023.8.31. 변경되어 이 기간 전 까지는 기존 관리처분계획이 유효하기에 기존 관리처분계획에 따라 그 권리가액으로 증여가액을 신고한 것은 적법한 것인바, 참고로 증여일 이후 변경 분양신청이 있었으며 이를 토대로 변경된 관리처분계획은 증여일로부터 2년 이상 경과한 2023.8.31.에 인가가 된 바 있다.

 

   쟁점입주권의 경우 증여가 있었던 2021.8.18.에는 ‘변경 사업시행계획’이 2021.5.21.에 인가가 됨에 따라 ‘기존 사업시행계획’의 분양신청은 효력을 상실하였으나, 증여당시 조합과 조합원 사이에서 종전자산과 종후자산의 차액을 청산으로 수수하여 정산하는 것을 그 주요 내용으로 하는 조합원의 지분에 따른 권리가액과 관련된 관리처분계획은 변경이 되지 않아 유효한 상태였다.

 

   청구인은 사업시행계획이 대폭 변경되어 기존의 사업시행계획 효력은 상실되나 기존 관리처분계획은 유효하고, 유사한 매매사례가액이 없으며, 증여 당시 ‘변경 사업시행계획’에 따라 분양신청이 되지 않아 프리미엄과 추가부담금이 확인될 수 없었기에 조세심판결정례(조심 2010서2577, 2010.11.30. 외)에 따라 당초 관리처분계획인가에 따른 권리가액으로 쟁점입주권을 평가하여 증여가액을 신고하였으므로 이는 적법하다.

 

   (다) 또한, 위에서 언급한 바와 같이 청구인이 납부한 분담금이 없으므로 실지 납부금은 OOO원이고, 프리미엄은 확인을 할 수 없으므로 산출자체가 불가능하였다.

 

   쟁점입주권의 프리미엄 계산은 기존의 사업시행계획의 효력 상실로 인한 분양평수 미정 뿐 아니라 동·수 부재, 추가 부담금 미확정으로 감정평가사가 감정평가도 할 수 없을 정도로 확인이 안 된 경우이므로 증여세 신고 세무대리인의 판단대로 예규에 근거하여 불확실한 것으로 보아 존재하지 않는 것으로 보아야 한다.

 

   이처럼 동·호수가 확정되어 있지 않고, 분양계약도 체결된 바 없으며, 분양신청 효력도 상실하여 분양가액, 평형, 층, 호수 등 모든 것을 확정할 수 없는 상태인 쟁점입주권의 특성으로 인해 감정평가법인, 부동산정보업체 등을 통해서도 시세를 파악하기 어려운 상황이었고, 기존 분양신청이 효력을 상실함에 따라 분양평형 뿐 아니라 추가 지불해야 하는 분담금도 미확정 상태가 되었으며, 기존 분양신청에 따라 배정된 아파트 평형은 사업시행계획 변경으로 이미 삭제되어 존재하지 않음에도 이러한 아파트 평형에 입주하는 것을 전제로 한 프리미엄을 토대로 쟁점입주권의 가액을 평가한 것은 부당하다.

 

  (3) 처분청은 답변서에서 쟁점입주권과 비교입주권 소유 조합원이 동일한 평형을 신청하였고, 증여일로부터 2년 이상 경과하여 진행된 변경 후 사업시행계획에 따른 분양신청에서 동일한 평형을 신청하였기에 유사매매사례가액을 적용할 수 있는 유사한 재산이라고 주장하고 있으나, 다음과 같은 이유로 타당하지 아니하다.

 

   (가) 처분청은 쟁점입주권과 비교입주권의 경우 변경 전 관리처분계획인가에 의한 상대적 지위가 통상 동일하게 유지되므로 변경 후 동일한 평형으로 분양신청을 한 사실이 있어 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 시가로 적용할 수 있다고 하고 있으나, 상증세법 시행규칙 제15조에 규정한 유사매매사례가액을 적용하기 위한 유사한 재산의 판단기준을 보면 공동주택의 경우 동일단지에 위치하면서 면적과 기준시가가 평가대상재산의 5% 이내일 것과 공동주택 이외의 재산은 면적, 위치, 용도, 종목, 기준시가가 동일하거나 유사한 재산이라고 정규정하고 있는바, 유사한 재산 여부의 판단은 쟁점입주권과 같이 동·호수가 미정인 입주권의 경우 동일한 평형이나 분양가액의 분양신청 사실이 아닌 재산의 속성으로 판단하여야 하고, 비교입주권은 면적, 기준시가, 위치, 용도 등 제반 사항을 반영하여 산정한 권리가액에서 쟁점입주권과는 현저히 차이가 나므로 유사한 재산이라고 볼 수 없으며, 쟁점입주권과 비교입주권이 속한 재건축조합의 사업시행계획이 대폭 변경되어 기존 사업시행계획에 따른 분양신청의 효력이 없어졌으므로 더더욱 비교입주권을 유사한 재산으로 판단할 수 없고, 사업시행계획 변경 후 새로이 동일한 평형을 신청한 사실은 우연한 사건으로 당해 사실을 연결지어 유사한 재산 여부를 판단하는 근거로 적용할 수는 없다.

 

   처분청이 제시한 쟁점매매사례나 소유권이전사례와 같이 변경 전 사업시행계획에 따라 쟁점입주권과 동일 평형을 신청하였거나 적은 평형을 신청한 매매사례와 소유권이전사례를 보면, 아래 <그림>과 같이 변경된 사업시행계획에 따른 분양에서는 더 넓은 평형을 분양 신청하거나 아파트 2채(1+1)를 분양신청을 하는 등 처분청의 의견과는 다른 사례가 다수 있으므로 변경 전 사업시행계획에 따른 분양신청과 변경된 사업시행계획에 따른 분양신청과는 관련성이 없어 이러한 관련성을 전제로 한 처분청의 의견은 타당하지 아니하다.

 

<그림> 청구인 제시 매매사례와 소유권이전 사례

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   (나) "평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액"은 그 당시 불특정다수인 간의 거래에 있어서 통상 지급되는 프리미엄을 말하는 것이고, 이는 당해 권리에 대한 거래상황 및 가격변동, 당해 권리와 면적ㆍ위치ㆍ용도 등이 동일하거나 유사한 다른 권리에 대한 프리미엄 등 당해 재산의 속성을 고려하여 구체적인 사실을 확인하여 산정할 사항인바(국세청 재산세과-946, 2009.5.15. 참조), 처분청은 비교입주권의 매매사례나 소유권 이전 사례에서 산정된 프리미엄이 쟁점입주권에 대해 산정한 프리미엄 적용 시 참조할 수 있는 유사한 사례라고 하고 있으나, 처분청이 제시한 쟁점매매사례나 소유권 이전 사례는 단순히 시장의 매매(신고)가격에 대한 조사로 쟁점입주권과 쟁점매매사례 및 소유권 이전 사례 재산의 속성에 대해서는 일체 고려를 하지 않고 있다.

 

   쟁점입주권과 비교입주권은 분양계약이 체결된 바 없고 분양신청도 효력을 상실하여 분양가액, 평형, 층, 호수 등 모든 것을 확정할 수 없는 상태로 면적, 위치, 공시가격, 권리가격 등이 동일하지 않으며 유사하지 않으므로 비교입주권의 프리미엄을 쟁점입주권의 프리미엄으로 적용할 수는 없고, 또한 조사청의 매매사례가액 계산요소 중의 하나인 추가부담금(OOO원)은 납부하지 않은 실체가 없는 금액이므로 프리미엄 산정에 사용할 수 없다고 판단된다.

 

   결국, 처분청이 제시하는 유사한 프리미엄은 모두 법적 효력이 상실된 분양 평형과 이러한 평형에 입주를 위해 지급해야 하는 부담금을 통해 산정된 것이기에 이러한 프리미엄을 주장하는 것은 매우 부당하다.

 

   (다) 처분청의 의견대로 증여 당시 매매사례나 소유권이전 사례의 프리미엄이 쟁점입주권의 프리미엄과 재산의 속성이 유사하고 조합원의 지위가 상대적으로 동일하게 유지가 되어 사업시행인가 변경 여부와 관계없이 이러한 프리미엄들이 동일하게 유지가 된다면 쟁점입주권과 매매사례 및 소유권이전 사례들의 매매(신고)가격에서 변경 관리처분계획 인가 기준 권리가액을 차감한 금액(프리미엄의 크기를 판단하는 기준)은 변경 전 프리미엄과 유사하거나 매매사례와 소유권 이전 사례가 상호 간에 유사하여야 처분청의 의견이 타당하다 할것이나, 위 <그림>의 청구인 제시 매매사례와 소유권이전사례에서 볼 수 있듯이, 매매사례와 소유권이전사례는 비록 매매(신고)가격이 유사하다 하여도 변경된 관리처분에서는 쟁점입주권보다 더 넓은 평형을 분양받고 훨씬 높은 권리가액을 가지고 있어 매매(신고)가격에서 변경 관리처분의 권리가액을 차감한 금액(프리미엄의 크기를 판단하는 기준)이 쟁점입주권의 금액보다 매우 낮을 뿐 아니라 차감금액 등을 고려하여 볼 때에도 이들 간에 상호 유사성이 없다.

 

   결국, 비교입주권, 매매사례, 소유권이전사례의 재산의 속성을 고려하지 않고 사업시행계획 변경 여부 등의 사실을 반영함 없이 쟁점입주권과 비교입주권의 프리미엄이 유사하다는 처분청의 의견은 사실에 부합하지 아니하고, 이에 따라 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 유사매매사례가액으로 본 것은 부당하다.

 

   세법상 유사한 입주권의 판단은 법에서 규정한 정확한 판단기준에 의거하여 판단하여야 하고, 유사한 입주권이란 입주권의 속성이 해당 재산과 면적, 위치·용도·종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한지 여부로 판단하는바, 쟁점입주권은 동·호수가 확정 전이고 일체의 분양계약이 체결되지 않았을 뿐 아니라 기존 분양신청 내용 자체가 법적 효력이 상실된 상태로 동·호수까지 확정된 입주권과는 유사 여부를 판단시 여러 가지 다른 특성을 고려하여야 하고, 효력이 상실된 분양신청에서 동일한 평형을 신청하였다는 사실만으로 유사성을 판단할 수는 없다.

 

 나. 처분청 의견

 

  청구인이 증여재산가액으로 신고한 권리가액은 2016.7.13. 관리처분계획 시점에 기준시가 등 보충적평가방법에 의해 평가한 금액으로 2021.8.18. 증여일 시가에 해당하지 아니하고, 청구인과 쟁점매매사례 해당 조합원의 지위와 효력이 상실되지 않는 이상 변경 전 관리처분 변경 인가에 의한 상대적 지위도 통상 동일하게 유지되므로 청구인과 쟁점매매사례 해당 조합원이 변경 관리처분계획 인가 분양신청 내역에 동일한 배정평형(101㎡-A)과 동일한 분양가액(OOO원)으로 신청한 이 건에 있어 관리처분계획 인가 변경 유무에 관계없이 쟁점 매매사례는 사전증여재산인 쟁점입주권의 시가에 해당하는 유사매매사례가액에 해당한다.

 

  증여재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의하는 것이나, 시가를 산정하기 어려운 경우에는「상속세 및 증여세법」(이하 “상증세법”이라 한다) 제61조부터 제65조까지 규정된 방법에 따라 평가하는 것으로, 부동산을 취득할 수 있는 권리는 같은 법 제61조 제3항 및 같은 법 시행령 제51조 제2항에 따라 평가기준일까지 불입한 금액과 평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 평가하는 것이다.

 

  평가기준일 현재의 프리미엄에 상당하는 금액은 그 당시 불특정 다수인간의 거래에 있어서 통상 지급되는 프리미엄을 말하는 것으로서 이는 해당 조합원입주권의 거래상황 및 가격변동 등 구체적인 사실을 확인하여 산정할 사항인데, 청구인은 쟁점입주권에 대하여 2016.7.13.자 관리처분계획인가에 따른 권리가액 OOO원으로 증여재산가액을 신고하였으나, 조사청은 아래 <표4>와 같이 국세통합전산망 조회자료를 통하여 증여일로부터 15일 전인 2021.8.3. 매매계약을 체결한 비교입주권의 양도가액인 OOO원을 유사매매사례가액으로 확인하였다.

 

<표4> 유사매매사례가액 조회 요약

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  청구인은 2021.5.21. 사업시행계획 변경 인가에 따라 변경 전 관리처분계획을 기준으로 분양신청한 배정평형과 분양가액이 효력을 상실하였으므로 조사청에서 제시한 쟁점매매사례가액은 시가가 아니라고 하나, 청구인과 쟁점매매사례 해당 조합원의 지위와 효력이 상실되지 않는 이상 변경 전 관리처분계획 인가에 의한 상대적 지위도 통상 동일하게 유지되는 것이고, 청구인과 쟁점매매사례 해당 조합원은 변경 관리처분계획 인가에 따른 분양신청 내역에도 동일한 배정 평형(101㎡-A)과 분양 가액(OOO원)으로 신청(<표5> 참조)하였으므로 관리처분계획 인가의 변경 유무에 관계없이 쟁점매매사례가액은 사전증여재산인 쟁점입주권의 시가에 해당하는 유사매매사례가액에 해당한다.

 

<표5> 변경 관리처분계획 인가 분양 신청 내역

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  청구인은 사업시행계획 변경에 의하여 분양신청내역의 효력이 상실되어 매매사례가액 등 시가를 확인할 수 없으므로 사업시행계획 변경 전인 2016.7.13.자 권리가액을 증여재산가액으로 신고할 수밖에 없었다고 주장하나, 조사청이 확인한 일부 OOO 조합원 입주권의 소유권 이전 사례를 보면 아래 <표6>과 같이 증여일 현재 감정평가방법으로 증여재산을 평가하여 시가로 증여세 신고를 하거나, 권리가액에 약 OOO원부터 OOO원의 프리미엄을 가산한 가액으로 거래한 후 양도소득세를 신고한 사실이 확인된다.

 

<표6> OOO 조합원 입주권의 소유권 이전 사례 (단위 : 백만원)

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  결국, 위의 조합원 입주권 이전 사례와 같이 관리처분계획인가 변경일 전후에 감정평가 등 방법으로 시가를 산정하고, 프리미엄을 가산한 금액으로 증여재산을 평가하여 증여세 신고를 한 사례가 확인되며, 양도의 경우에도 유사한 프리미엄을 가산하여 소유권이 이전된 사례가 확인되므로, 청구인이 증여일로부터 5년 전의 권리가액을 증여재산가액으로 평가한 것을 부인하고, 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 시가로 보아 이 건 증여세를 부과한 것은 정당하다.

 

 

3. 심리 및 판단

 

 가. 쟁 점

 

  비교입주권의 매매가액인 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 시가로 보아 증여세를 부과한 처분의 당부

 

 나. 관련 법령

 

  (1) 상속세 및 증여세법 제60조【평가의 원칙 등】① 이 법에 따라 상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 "평가기준일"이라 한다) 현재의 시가(시가)에 따른다. 이 경우 제63조 제1항 제1호 가목 및 나목에 규정된 평가방법으로 평가한 가액(제63조 제2항에 해당하는 경우는 제외한다)을 시가로 본다.

② 제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격·공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.

③ 제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.

 

제61조【부동산 등의 평가】③ 지상권(지상권) 및 부동산을 취득할 수 있는 권리와 특정시설물을 이용할 수 있는 권리는 그 권리 등이 남은 기간, 성질, 내용, 거래 상황 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다.

 

  (2) 상속세 및 증여세법 시행령 제49조【평가 등의 원칙】① 법 제60조 제2항에서 "수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것"이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 3개월로 한다. 이하 이 항에서 "평가기간"이라 한다)이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매(「민사집행법」에 따른 경매를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 공매(이하 이 조에서 "매매 등"이라 한다)가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.

② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 제1항 각호의 1에 규정하는 가액이 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우 3월로 한다) 이내에 해당하는지 여부는 다음 각호에 규정된 날을 기준으로 하여 판단하며, 제1항의 규정에 의한 시가로 보는 가액이 2 이상인 경우에는 평가기준일을 전후하여 가장 가까운 날에 해당하는 가액에 의한다. 다만, 해당 재산의 매매등의 가액이 있는 경우에는 제5항에 따른 가액을 적용하지 아니한다.

 1. 제1항 제1호의 경우에는 매매계약일

 2. 제1항 제2호의 경우에는 감정가액평가서를 작성한 날

 3. 제1항 제3호의 경우에는 보상가액ㆍ경매가액 또는 공매가액이 결정된 날

④ 제1항을 적용할 때 기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액[법 제67조 또는 제68조에 따라 상속세 또는 증여세 과세표준을 신고한 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 제1항에 따른 평가기간 이내의 신고일까지의 가액을 말한다]이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조제2항에 따른 시가로 본다.

 

제51조【지상권등의 평가】② 법 제61조 제3항에 따른 부동산을 취득할 수 있는 권리(건물이 완성되는 때에 그 건물과 이에 부수되는 토지를 취득할 수 있는 권리를 포함한다) 및 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액은 평가기준일까지 납입한 금액(「소득세법」제89조제2항에 따른 조합원입주권의 경우「도시 및 주거환경정비법」제74조제1항에 따른 관리처분계획을 기준으로 하여 기획재정부령으로 정하는 조합원권리가액과 평가기준일까지 납입한 계약금, 중도금 등을 합한 금액으로 한다)과 평가기준일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 한다. 다만, 해당 권리에 대하여「소득세법 시행령」제165조 제8항 제3호에 따른 가액이 있는 경우에는 해당 가액으로 한다.

 

  (3) 상속세 및 증여세법 시행규칙 제15조【평가의 원칙 등】③ 영 제49조 제4항에서 "기획재정부령으로 정하는 해당 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산"이란 다음 각 호의 구분에 따른 재산을 말한다.

 1.「부동산 가격공시에 관한 법률」에 따른 공동주택가격(새로운 공동주택가격이 고시되기 전에는 직전의 공동주택가격을 말한다. 이하 이 항에서 같다)이 있는 공동주택의 경우: 다음 각 목의 요건을 모두 충족하는 주택. 다만, 해당 주택이 둘 이상인 경우에는 평가대상 주택과 공동주택가격 차이가 가장 작은 주택을 말한다.

 가. 평가대상 주택과 동일한 공동주택단지(「공동주택관리법」에 따른 공동주택단지를 말한다) 내에 있을 것

 나. 평가대상 주택과 주거전용면적(「주택법」에 따른 주거전용면적을 말한다)의 차이가 평가대상 주택의 주거전용면적의 100분의 5 이내일 것

 다. 평가대상 주택과 공동주택가격의 차이가 평가대상 주택의 공동주택가격의 100분의 5 이내일 것

 2. 제1호 외의 재산의 경우: 평가대상 재산과 면적ㆍ위치ㆍ용도ㆍ종목 및 기준시가가 동일하거나 유사한 다른 재산

 

제16조【지상권의 평가 등】③ 영 제51조 제2항 본문에서 "기획재정부령으로 정하는 조합원권리가액"이란「도시 및 주거환경정비법」제74조 제1항에 따라 인가받은 관리처분계획을 기준으로 다음 계산식에 따라 계산한 가액을 말한다.

 

 다. 사실관계 및 판단

 

  (1) 쟁점입주권의 사전증여와 관련하여 청구인이 신고한 2021.8.18. 증여분 증여세 신고내역과 이에 대한 조사청의 결정경정 내역은 아래 <표7>과 같은 바, 청구인이 쟁점입주권의 당초 권리가액을 증여재산가액으로 하여 신고하였음에도 신고누락재산 가액은 쟁점매매사례가액에서 당초 권리가액을 차감한 가액이 아닌 쟁점매매사례가액에서 당초 분양신청시 분양가액을 차감한 가액인 OOO원으로 산정한 것으로 나타난다.

 

<표7> 증여세 신고 및 결정경정 내역

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  (2) 청구인과 처분청이 제시한 심리자료에 의하여 확인되는 쟁점입주권과 비교입주권 관련 OOO 주택재건축정비사업 진행 경위, 쟁점입주권과 비교입주권 및 매매사례 입주권 등의 분양신청 경위 등 주요 내용은 다음과 같다.

 

   (가)쟁점입주권이 속해 있는 OOO 주택재건축정비사업은 2010.9.2. 서울특별시 고시 제OOO호로 정비구역이 지정·결정되었고, 2012.5.10. 조합설립인가를 거쳐 2013.8.1. 서울특별시 서초구 고시 제OOO호로 사업시행인가 고시되었으며, 2016.7.14. 서울특별시 서초구 고시 제OOO호로「도시 및 주거환경정비법」(이하 “도정법”이라 한다) 제48조 제1항에 의거 관리처분계획이 인가·고시된 후, 2021.5.21. 사업시행계획이 변경 인가 되었고, 2022년 10월 재분양 신청이 완료된 후, 2023.1.17. 변경 관리처분계획내역서를 통지하였다.

 

   (나) OOO 주택재건축 정비사업조합이 변경 전 관리처분계획에 따라 작성한 관리처분계획 내역서에는 쟁점입주권과 비교입주권의 분양평형과 분양가액이 각 126㎡와 OOO원으로 동일하게 기재되어 있다.

 

   (다) OOO 주택재건축 정비사업조합이 처분청에 회신한 변경 후 관리처분계획에 따른 관리처분내역서의 주요 내용은 아래 <표8>과 같은바, 쟁점입주권과 비교입주권의 배정평형은 101-A이고, 분양가액은 OOO원으로 동일하게 기재되어 있다.

 

<표8> 변경 후 관리처분계획에 따른 관리처분내역서의 주요 내용

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   (라) 청구인이 제출한 2021.7.15.자 OOO 조합소식지(제39호)에는 재건축조합이 사업시행계획을 대폭 변경하여 종래의 사업시행계획 인가에 따라 진행한 분양 신청은 효력이 상실되어 재분양 신청을 하여야 하여야 하는 것으로 기재되어 있다.

 

   (마) 사업시행계획 변경 인가 후인 2022.8.30. OOO 주택재건축정비사업조합이 조합원들에게 안내한 분양신청 안내서에 의하면, 평형배정 및 동호수 추첨방법 등 분양신청 관련 안내사항이 기재되어 있다.

 

  (3) 청구인은 조사청이 제시한 기타매매사례의 입주권이 당초 분양신청과 달리 변경 후 분양신청에서는 그 분양가액과 면적이 달라졌다고 주장하며, 그 근거로 기타매매사례 입주권의 분양예정내역서를 제출하였는바, 동 내역서에는 분양예정금액 OOO원, 배정평수 114-B로 기재되어 있다.

 

  (4) 청구인은 쟁점입주권과 비교입주권 관련 토지의 2021.5.31. 기준개별공시지가가 상이하다고 주장하며 양 입주권 관련 토지의 개별공시지가 조회서를 제출하였는바, 여기에는 2021.5.31.자 쟁점입주권 관련 토지의 개별공시지가가 1㎡당 OOO원으로, 비교입주권 관련 토지의 개별공시지가가 1㎡당 OOO원으로 기재되어 있다.

 

  (5) 청구인은 쟁점입주권에 대한 증여세 신고시 권리가액이 증여재산가액에 해당한다는 세무법인의 검토서를 반영하였다고 주장하며 그 증빙으로 세무법인 이레가 작성한 세무컨설팅 및 신고 결과 보고서를 제출하였는바, 검토내용에는 국토교통부 실거래가공개시스템 상 확인되는 법령 각 목의 요건을 모두 충족하는 사례가 없으므로 권리가액으로 해당 자산을 평가한다고 되어 있고, 증여재산가액 평가 관련 세무서의 조사나 평가심의위원회의 심의 등에 따라 추가 세액이 발생할 가능성이 있다고 기술한 것으로 나타난다.

 

  (6) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 본다.

 

   (가) 상증세법 제60조 제1항 및 제3항에서는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 증여일 현재의 시가에 의하되, 그 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류·규모·거래상황 등을 감안하여 법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의하도록 하고 있고, 같은 법 제61조 제3항은 부동산을 취득할 수 있는 권리는 그 권리 등이 남은 기간·성질·내용·거래상황 등을 고려하여 대통령령이 정하는 방법으로 평가한 가액으로 한다고 하고 있으며, 같은 법 시행령 제51조 제2항에서는 법 제61조 제3항에 따른 부동산을 취득할 수 있는 권리 및 특정시설물을 이용할 수 있는 권리의 가액은 평가기준일까지 납입한 금액(「소득세법」제89조 제2항에 따른 조합원입주권의 경우「도시 및 주거환경정비법」제74조 제1항에 따른 관리처분계획을 기준으로 하여 기획재정부령으로 정하는 조합원 권리가액과 평가기준일까지 납입한 계약금, 중도금 등을 합한 금액으로 한다)과 평가기준일 현재의 프레미엄에 상당하는 금액을 합한 금액으로 한다고 규정하고 있다.

 

  (나) 살피건대, 청구인은 처분청이 재산의 종류·거래상황이 상이한 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 쟁점입주권의 유사매매사례가액으로 보아 이 건 증여세를 부과한 처분은 부당하고, 쟁점입주권의 증여가액은 보충적평가방법에 따른 권리가액으로 평가하여 결정하여야 한다고 주장하나, 사업시행계획이 변경된 2021.5.21.부터 조합원 재분양신청 절차가 완료된 2022년 10월까지의 기간 중인 2021.8.3.에 당초 분양신청을 기준으로 쟁점입주권과 동일 평수에 동일 분양가액의 부동산을 받을 권리인 쟁점매매사례의 거래가 있었고, 쟁점매매사례 관련 조합원의 재분양신청 배정평수와 분양금액도 동일하므로 당초 조합원 지분의 면적이나 지분평가액인 권리가액에 다소 차이가 있다는 이유만으로 양 입주권에 비교가능성이 없다고 단정하기 어려운 점, 당초 관리처분계획의 주요 부분을 실질적으로 변경하는 내용으로 새로운 관리처분계획을 수립하여 시장·군수의 인가를 받은 경우에는 당초 관리처분계획은 달리 특별한 사정이 없는 한 효력을 상실하고, 당초 관리처분계획이 효력을 상실한다는 것은 당초 관리처분계획이 유효하게 존속하다가 변경 시점을 기준으로 장래를 향하여 실효된다는 의미이지 소급적으로 무효가 된다는 의미는 아니라 할 것인데(대법원 2016.6.23. 선고 2014다16500 판결 참조), 쟁점매매사례가액은 쟁점입주권의 증여일부터 15일 전에 거래되었을 뿐만 아니라, 변경 관리처분계획인가(관리처분계획예정내역서는 2023.1.17. 통지)를 얻기 전에 이루어진 거래 관련 가액으로 당초 관리처분계획내역서에 기재된 분양신청 내역이 소급적으로 무효가 되었다고 단정하기 어려운 점, 청구인이 증여재산가액으로 신고한 권리가액은 2016.7.13. 관리처분계획인가 시점에 보충적평가방법에 의해 평가한 가액으로 증여일과는 상당 기간 차이가 있을 뿐만 아니라 일부 OOO 조합원 입주권의 소유권이 증여일 기준 감정가액으로 증여세가 신고되거나 권리가액에 OOO원 전후의 프리미엄을 가산하여 매매한 것으로 확인되는 점 등에서 처분청이 비교입주권의 쟁점매매사례가액을 유사매매사례가액으로 보아 이 건 증여세를 부과한 처분은 잘못이 없다고 판단된다.

 

4. 결 론

 

   이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제80조의2 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.